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【老会计经验】企业对外投资的税收筹划分析

在企业对外短期投资和长期投资中，根据投资性质，各自分为股权投资和债权投资。对于债权投资，无论是短期投资还是长期投资，除了国债利息收入计入投资收益但不计入应纳税所得额外，其他方面税法规定与会计制度规定基本一致。对于股权投资，税法规定和会计制度规定有较大区别。短期股权投资，税法规定和会计制度规定的差异主要体现在对利息的处理上，会计制度规定应冲减短期投资的账面价值，而税法规定应计入企业收入总额。而对于长期股权投资，二者差异较大，企业应当很好地研究这些差异，并利用这些差异进行税收筹划，以合法合理地降低企业税收负担，提高企业经济效益。一、税法对于长期股权投资的有关规定（一）企业的股权投资所得，是指企业通过股权投资从被投资企业所得税后累积未分配利润和累积盈余公积金中分配取得的股息性质的投资收益。而用资本公积转增则不属于税收上确认的股权投资所得（股息性所得）的范围。凡投资企业适用的所得税税率高于被投资企业适用的所得税税率的，除国家税法规定的定期减税、免税优惠以外，其取得的投资所得应按规定还原为税前收益，并入投资企业的应纳税所得额，依法补缴企业所得税。国税发[2000]118号《关于股权投资业务所得税若干问题的通知》规定，被投资企业对于投资企业的分配支付额，如果超过被投资企业的累积未分配利润和累积盈余公积金而低于投资企业投资成本的，视为投资回收，应冲减投资成本；超过投资成本的部分，视为投资企业的股权转让所得，应并入企业的应纳税所得，依法缴纳企业所得税。也就是说，企业在分配股息时，其分配额应以不超过“可供分配的被投资企业累积未分配利润和盈余公积部分”为限。被投资企业发生的经营亏损，由被投资企业按规定结转弥补；投资企业不得调整减低其投资成本，也不得确认投资损失。（二）被投资企业分配给投资企业的全部货币性资产和非货币性资产（包括被投资企业为投资企业支付的与本身经营无关的任何费用），应全部视为被投资企业对投资企业的分配支付额。被投资企业向投资企业分配非货币性资产，在所得税处理上应视为以公允价值销售有关非货币性资产和分配两项经济业务，并按规定计算财产转让所得或损失。（三）对于股权投资所得的确认，国税发[2000]118号《关于股权投资业务所得税若干问题的通知》规定：除另有规定者外，不论企业会计账务中对投资采取何种方法核算，被投资企业会计账务上实际做利润分配处理（包括以盈余公积和未分配利润转增资本）时，投资企业应确认投资所得的实现。（四）企业从被投资企业分配取得的非货币性资产，除股票外，均应按有关资产的公允价值确定投资所得。企业取得的股票，按股票票面价值确定投资所得。（五）企业股权投资转让所得或损失是指企业因收回、转让或清算处置股权投资的收入减除股权投资成本后的余额。企业股权投资转让所得应并入企业的应纳税所得，依法缴纳企业所得税。企业因收回、转让或清算处置股权投资而发生的股权投资损失，可以在税前扣除，但每一纳税年度扣除的股权投资损失，不得超过当年实现的股权投资收益和投资转让所得，超过部分可无限期向以后纳税年度结转扣除。（六）企业以经营活动的部分非货币性资产对外投资，包括股份公司的法人股东以其经营活动的部分非货币性资产向股份公司配购股票，应在投资交易发生时，将其分解为按公允价值销售有关非货币性资产和投资两项经济业务进行所得税处理，并按规定计算确认资产转让所得或损失。执行这一规定后，国家税务总局财税字[1997]77号《关于企业资产评估增值有关所得税处理问题的通知》第2条关于“纳税人以非现金的实物资产和无形资产对外投资，发生的资产评估净增值，不计入应纳税所得额。但在中途或到期转让、收回该项资产时，应将转让或收回该项投资所取得的收入与该实物资产和无形资产投出时原账面价值的差额计入应纳税所得额，依法缴纳企业所得税”的规定自行废止。企业以经营活动中使用的部分非货币性资产对外投资，原来的政策规定是投资交易发生时，不确认有关资产的转让所得或损失，同时被投资单位接受投资的非货币性资产不允许按公允价值计提折旧。这样规定，如果投资企业不是被投资企业的主要股东，双方利益不一致，可能影响被投资企业接受这样的非货币性资产的积极性。因此参照现行外商投资企业所得税法的规定，原则上要求在投资交易发生时投资企业应确认有关非货币性资产转让所得或损失，对纳税人每一纳税年度实现的非货币性资产转让所得数额较大，纳税确有困难的，经税务机关批准，可在5年内分期摊入各期的应纳税所得中，同时，被投资企业可按经评估确认的价值，确定有关资产的计税成本。被投资企业接受的上述非货币性资产，可按经评估确认后的价值确定有关资产的成本。（七）企业整体资产转让是指一家企业（以下简称转让企业）不需要解散而将其经营活动的全部（