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国际会计准则租赁项目修订若干问题研究 租赁是一种广泛使用的交易形式。当前的会计准则（国际会计准则第17号和中国会计准则第21号）基于租赁对象的风险和报酬是否转移。租赁公司分为经营租赁和融资租赁，并采用不同的会计准则。现行准则广为诟病的是经营租赁之下, 承租人由于不确认租赁资产以及相应负债造成所谓“表外融资”问题。2008年发端于美国次贷危机的世界性金融危机, 让世界各国在认识到重构金融监管体系重要性的同时, 也认识到会计准则建设工作的重要性。20国集团领导人峰会倡议, 要建立全球统一的高质量会计准则。为响应该号召, 国际会计准则理事会 (IASB) 与美国会计准则委员会 (FASB) 决定着手四大趋同项目, 分别为:保险合同、收入、租赁和金融工具。历经近6年辛苦工作, 四大项目各有收获与进展, 但也存在不同程度的争议和困扰, 其中租赁项目争议较大。鉴于我国采取与国际会计准则实质趋同的策略, 国际会计准则租赁项目修订后, 我国应当也会在此项目上与之趋同。该项目的修订幅度较大, 按照目前的修订方式, 将会对实务中租赁业务模式产生较大影响, 同时对在我国初露峥嵘的租赁行业也将造成较大冲击。根据国际会计准则租赁项目修订至今为止的工作, 本文对修订过程中的重要问题进行剖析, 以期引起会计准则建设工作和租赁行业同仁的重视, 能够更加深入地跟踪研究该项目进展, 充分反映我国业界诉求, 进而争取国际会计准则租赁项目的修订话语权。 一、 租赁资产资产、经营租赁收入、现金支付及收入确认 1.关于租赁分类。现行准则按照与租赁资产所有权有关的全部风险和报酬实质上是否转移对租赁进行分类, 如转移, 则为融资租赁;如未转移, 则为经营租赁。 2.关于出租人会计处理。对于融资租赁, 出租人终止确认将租赁资产终止确认, 并将未来租金收入确认为资产, 予以入账;未实现融资收益, 在租赁期内按实际利率法分摊确认。对于经营租赁, 出租人不对租赁资产终止确认, 租金收入按直线法入账计入当期损益。 3.关于承租人会计处理。对于融资租赁, 承租人将租金支付义务确认为长期负债, 将租赁资产确认为资产予以入账;未确认融资费用在租赁期内按实际利率法分摊确认。对于经营租赁, 承租人不确认租赁资产, 租金费用按直线法计入当期损益。 二、 “资产使用权”和“承担的向债权人支付租 对于现行准则确立的租赁会计模式主要批评有以下三点:一是承租人通过经营租赁获得的在租赁期内使用租赁资产的权利 (租赁资产使用权) 和承担的向出租人支付租金的义务 (租金支付义务) 符合概念框架中资产和负债的定义, 但未在承租人的财务报表中得到反映。二是经营租赁与融资租赁在性质上没有本质差异, 却被人为地分为两种类别并采用不同的会计处理方法, 不能体现租赁业务的经济实质。三是会计处理方法本身操作复杂, 实务中不便执行。 三、 当前的主要修订如下 (一) 全球范围内的诉求 2010年8月, IASB与FASB联合发布首次征求意见稿, 对承租人和出租人会计模型提出了全面的修改建议, 在全球范围内征求意见。因各方反应强烈, 意见颇多且相当尖锐, IASB与FASB根据反馈意见进行修改完善后于2013年5月再次发布征求意见稿, 征求意见于2013年9月13日截止。目前, IASB仍在汇总、整理和分析收到的反馈意见, 同时也通过各种渠道了解利益相关方的意见, 并根据各方意见进一步完善征求意见稿。 (二) 修订要点 准则的主要变化包括以下几点: 1. 《房地产租赁》第5类:a类b类 征求意见稿取消了融资租赁与经营租赁的分类, 按照标的资产的属性将租赁划分A类 (主要为非房地产租赁) 和B类 (主要为房地产租赁) 。同时规定, 如果房地产的租赁期占其剩余经济寿命的大部分, 或者在租赁开始日, 租金支付现值几乎相当于标的资产的全部公允价值, 则该房地产租赁应当划分为A类;反之, 如果非房地产的租赁期相对其总经济寿命来说不重大, 或者在租赁开始日, 租金支付现值相对标的资产的公允价值来说不重大, 则该非房地产租赁应当划分为B类。据此, 无论是房地产租赁还是非房地产租赁, 都可能被划分为A类或B类。 除以上原则外, 征求意见稿还对租赁的分类做出了补充性规定, 主要包括: (1) 如果承租人有重大经济动机行权购买标的资产, 则该租赁应当划分为A类。 (2) 如果租赁包含多项资产, 应以主要资产的性质为基础来确定标的资产的性质, 在划分租赁类型时应将主要资产的经济寿命作为标的资产的经济寿命。 (3) 对于同时包含土地和建筑物的租赁, 主体在划分租赁类型时应以建筑物的经济寿命作为标的资产的经济寿命。 (4) 在划分转租赁的类型时, 主体应参照标的资产, 如房地产、厂房或机器设备, 而不是使用权资产来判断。 2. 关于债务的会计处理 根